Pintaraapaisu osuuskunnan ALV-verotukseen liikunnan- ja terveydenhoitopalveluiden yhteydessä 

Eräässä projektisuunnitelmapalaverissa koulutustilaisuutta suunnitellessamme osuuskuntamme jäsenten välille syntyi erilaisia käsityksiä liittyen tapahtuman verotukseen. Tajusin palaverin aikana, ettei oma käsitykseni osuuskunnan, liikuntapalveluiden tai terveydenhuollon palveluiden arvonlisäverotusperiaatteista ollut ollenkaan selkeä ja taloustiimin jäsenenä päätin selkeyttää verokannan perusteita itselleni ja tiimilleni perehtymällä asiaan tarkemmin. Laissa on määritelty, ettei terveyden- ja sairaanhoitopalvelujen myynnistä suoriteta arvonlisäveroa. Fysioterapeuttiopiskelijoina emme kuitenkaan ole vielä terveydenhuollon ammattihenkilöitä, joten emme myöskään voi ajatella tarjoamiemme palveluiden olevan arvonlisäverottomia. Tästä syystä meidän on tärkeää ymmärtää arvonlisäverotusta eri palveluiden yhteydessä. Syvennyn kirjoituksessani arvonlisäverotuksen saloihin erityisesti fysioterapeuttiopiskelijan ja tiimiyritykseni tarjoamien tuotteiden ja palveluiden näkökulmasta. 

Yleistietoa verokannoista ja osuuskunnan arvonlisäverotuksesta 

Suomessa useimpien tavaroiden ja palveluiden verokanta on 24 %. 14 % arvonlisäverokanta pitää sisällään elintarvikkeet sekä ravintola- ja ateriapalvelut pois lukien alkoholi- ja tupakkatuotteet sekä vesijohtovesi, joissa käytössä on yleinen 24 % verokanta. 10 % verokanta koskee muun muassa kirjoja, lääkkeitä, kulttuuri- ja viihdetilaisuuksien sisäänpääsymaksuja, kuten teatteri- ja elokuvalippuja, henkilökuljetuksia, majoituspalveluita, televisio- ja yleisradion toiminnasta saatuja etuja sekä liikunnan harrastamisen mahdollistavia palveluita, joita käsittelen myöhemmin tässä tekstissä. Nollaverokanta sisältää muun muassa terveyden- ja sairaanhoitopalveluiden myynnin ja tavaran myynnin EU-alueen ulkopuolelle sekä EU-maiden arvonlisäverovelvollisille ostajille.  

Osuuskuntien, joka siis myös meidän tiimiyrityksemme Motive on, niin tuloveroprosentti on kiinteä 20 %. Tämä tulee kyseeseen silloin, kun osuuskunnan tulosta jaetaan osuuskuntajäsenien kesken. Osuuskunnan toiminnan tulosta kutsutaan ylijäämäksi ja sen jäsenille jaettava määrä ratkaistaan viimeksi vahvistetun tilipäätöksen taseen perusteella. Käytännössä tämä tarkoittaa, että osuuskunnan verovuoden tulosta jaettaessa tulolähteiden verotettavat tulot lasketaan yhteen ja me osuuskunnan jäsenet yhteisönä maksamme tulosta tuon kiinteän 20 % tuloveron. Osuuskuntamme pitää maksaa tuloveroa verovuoden aikana ennakkoverona, joka perustuu edellisen vuoden veroilmoitukseen. Jos ennakkoveroa on maksettu liian vähän, verot maksetaan jälkikäteen jäännösverona, jos taas veroa on maksettu liikaa, niin saamme veronpalautusta. Meidän onneksemme osuuskuntamme tuloveroa ja muita veroasioitamme hoitaa ammattitaitoinen ja ystävällinen kirjanpitäjämme.  

Terveyden- ja sairaanhoitopalveluiden arvonlisäverotus 

Arvonlisäverotus terveyden- ja sairaanhoitopalveluissa määräytyy sen perusteella, kuka palvelun suorittaa ja millainen palvelu on kyseessä. Verohallinnon verkkosivuilla kirjoitetaan arvonlisäverolaista, jonka mukaan terveyden- ja sairaanhoitopalvelujen myynnistä ei suoriteta arvonlisäveroa. Kyseisiin palveluihin kuuluvat julkinen terveydenhuolto eli esimerkiksi sairaalat, terveyskeskukset ja –asemat, ja yksityinen terveydenhuolto eli esimerkiksi yhtiö, osuuskunta, yhdistys tai säätiö. Yksityisen terveydenhuollon palveluita ovat laboratoriotoiminta, radiologinen toiminta, terveydentilatutkimukset ja –toimenpiteet, työterveyshuolto, lääkäri- ja hammaslääkäripalvelut, hieronta, sairaankuljetuspalvelut sekä fysioterapeuttinen toiminta tai muu suorituskykyä parantava ja ylläpitävä toimenpide ja terapia.  

Arvonlisäveroton on sellainen terveydenhuollon ammattihenkilö, jonka toiminta on lain nojalla rekisteröity. Oikeuden toimia laillistettuna terveydenhuollon ammattihenkilönä saa toimia vain Valviran eli sosiaali- ja terveysalan lupa- ja valvontaviraston myöntämän laillistuksen saanut henkilö. Terveydenhuollon ammattihenkilöt voivat olla laillistettuja ammattihenkilöitä, luvan saaneita ammattihenkilöitä tai nimikesuojattuja ammattihenkilöitä. Laillistettuihin ammattihenkilöihin kuuluvat muun muassa lääkärit, hammaslääkärit, psykologit, farmaseutit ja fysioterapeutit.  

0 % verokanta on selkeä; Kun kyseessä on itsenäiseksi terveydenhuollon ammatinharjoittajaksi laillisesti rekisteröity fysioterapeutti, jonka toiminta pyrkii parantamaan tai ylläpitämään asiakkaan suorituskykyä on hänen palvelunsa arvonlisäveroton. Arvonlisäveron osalta tulee ohjaajan aina muistaa 15 000 euron tuloraja, eli kun toiminta jää tämän alapuolelle, niin se on verotonta. Entä miten verotusprosentti lasketaan, jos me fysioterapeuttiopiskelijoina ostamme palvelua terveydenhuollon ammattihenkilöltä tai itsenäisenä terveydenhuollon ammatinharjoittajalta? Palataanpa siihen hieman myöhemmin. 

Liikuntapalveluiden arvonlisäverotuksesta 

Liikuntapalveluiden arvonlisäverotus on varsin yksinkertainen, sillä arvonlisäveroa suoritetaan pääsääntöisesti 24 % verokannan mukaan. Tämä verohallinnoin verkkosivuilta lukemani fakta hämmensi minua alkuun, sillä muistan kuulleeni liikuntapalveluiden alennetusta 10 % verokannasta. Selvittäessäni asiaa tarkemmin löysin yleisen määritelmän, jonka mukaan arvonlisävero liikuntapalveluista suoritetaan pääasiassa 24 % verokannan mukaan, mutta mikäli liikuntapalvelulla annetaan mahdollisuus liikunnan harjoittamiseen, veroa suoritetaan 10 % veron perusteella. Mitenköhän ero liikunnanopetuksen ja tämän “liikunnan mahdollistamisen” välillä on ja sanoinko aiemmin liikuntapalveluiden verokannan olevan yksinkertainen?  

Palvelun sisältö määrittää katsotaanko myynti alennetun verokannan alaiseksi vai ei, eli annetaanko palvelulla mahdollisuus liikunnan harjoittamiseen vai onko se yleisen verokannan alaista liikunnan opetusta. Mikäli palvelun sisällön pääpaino on opetuksessa, valmennuksessa tai huvin, virkistyksen ja ajanvietteen tarjoamisessa, harjoitettava toiminta ei ole arvonlisäverolaissa tarkoitettua liikunnan mahdollistavaa palvelua ja verokanta on 24 %. Tällaista toimintaa ovat esimerkiksi Personal Trainereiden tarjoamat palvelut. Yleistä verokantaa sovelletaan myös silloin kun kyseessä on liikuntamuodon alkeiden opetus tai jo opittujen taitojen kehittämiseen tähtäävä opetus tai ravintovalmennus yhdelle henkilölle tai pienelle 2–3 henkilölle suunnattuna.  

Urheilu- ja liikuntaseurat eivät yleensä suorita arvonlisäveroa toiminnastaan, sillä se on niin sanottu yleishyödyllinen yhdistys. Liikuntapalveluiden myyntiin sovelletaan osittain alennettua 10 % verokantaa silloin kun myytävällä palvelulla annetaan mahdollisuus liikunnan harjoittamiseen, esimerkiksi joogatunnit tai pilates, eikä kyse voi olla esimerkiksi sinällään liikuntana pidettävän lajin opetuksesta.  Mielestäni kuitenkin 10 % ja 24 % verokannan välistä rajaa on hyvin vaikea määritellä. Näin myös monissa lukemissani lähteissä todetaan, minkä takia verokanta on aina syytä selvittää palvelukohtaisesti verohallinnolta. 

Kuka on vastuussa ulkopuoliselta ammatinharjoittajalta ostetun koulutuspalvelun verosta? 

Jos palvelun myynnistä suoritetaan arvonlisäveroa, on tiedettävä, kuka on palvelun myynnistä arvonlisäverovelvollinen ja miten suoritettavan arvonlisäveron peruste määräytyy. Tilanteissa on tiedettävä, kuka palvelun myy kenellekin, ja miten myydyn palvelun luonnetta tulee kussakin tilanteessa arvonlisäverotuksessa arvioida. Tilanne on tällainen esimerkiksi silloin, kun me osuuskuntana ostamme itsenäisesti toimivalta terveydenhuollon ammatinharjoittajalta esimerkiksi fysioterapeutilta tai lääkäriltä palvelua. Otetaan esimerkiksi alussa mainitsemani suunnitelmapalverimme tilanne, jossa syntyi epäselvyyksiä tuotteen verokannasta ostaessamme koulutustilaisuutta eräältä fysioterapeutilta.  

Kyseessä on siis tilanne, jossa osuuskunta ostaa palvelun yksityiseltä terveydenhuollon ammatinharjoittajalta ja myy tämän palvelun edelleen asiakkailleen. Yksinkertaisuudessaan voidaan koulutusta ajatella kahtena erillisenä palveluna. Koska molempien sekä fysioterapeutin meille tarjoama koulutuskokonaisuus, että meidän osuuskuntamme tarjoama koulutustilaisuus opiskelijakollegoillemme ovat arvonlisäverollisia palveluita, sekä terveydenhuollon ammatinharjoittaja eli yksityisesti toimiva fysioterapeutti että meidän osuuskuntamme suoritamme palvelun myynnistä arvonlisäveron. Kumpaakin myyntiä arvioidaan siis itsenäisesti ja kummankin myynnin arvonlisäverokäsittely määräytyy myydyn palvelun luonteen mukaan.  

Tyypillisesti yritysten välisissä tarjouksissa ja kauppasummissa puhutaan verottomista summista, koska ALV on niin sanottua verottajan rahaa, mikä vain kulkee yritysten kautta. Kuluttajapuolella eli myydessä palvelua asiakkaalle on kuitenkin muistettava ilmoittaa tuotteen tai palvelun verollinen hinta, koska kuluttajat eivät voi tehdä palveluista verovähennyksiä. Me osuuskuntana puolestaan voimme aina vähentää ALV:n verotuksessa, jotka ilmoitetaan osuuskunnan veroilmoituksessa 4 kuukauden kuluessa tilikauden päättymisestä. 

En tiedä avasiko vai sekoittiko tämä kirjoitus jo entuudestaan sekavia liikunta- ja terveyspalvelujen arvonlisäverotusperiaatteita ja osuuskunnan verotusta, mutta toivottavasti opit edes jotain uutta. Omasta puolestani voin ainakin sanoa tämän selkeyttäneen asiaa ainakin osittain, vaikka käydessäni läpi verohallinnon verkkosivuilla esitettyjä lakipykäliä ja poikkeuksen poikkeuksia, voin kertoa läppärin lentäneen jo vähintään kertaalleen päin seinää. Onneksi yrityksemme taloustiimiin kuulumisesta huolimatta pääasiallinen vastuu yrityksemme veroasioista on kuitenkin kirjanpitäjällämme, eikä minunlaisellani heikkohermoisella fysioterapeuttiopiskelijalla, jota oksettaa pelkkä ajatuskin arvonlisäveroerittelystä, saati osuuskunnan veroilmoituksen tekemisestä.  

Lähteet: 

Kyrklund, M. 2021. Liikuntapalveluiden verokannan perusteita
yksilö-/ryhmäliikunnassa. Physiopilates.fi. Päivitetty 15.2.2021. https://physiopilates.fi/wp-content/uploads/2021/02/ALV-24-vai-10-vai-0-prosenttia-artikkeli.pdf  

Tikkanen, T. 2021. Koulutustoiminnan arvonlisäverotus. Vero.fi. Päivitetty 23.8.2021. https://www.vero.fi/syventavat-vero-ohjeet/ohje-hakusivu/48433/koulutustoiminnan-arvonlis%C3%A4verotus2/#4.4-ensiapukurssit,-tulity%C3%B6kurssit,-kielikurssit-ja-muut-vastaavat-kurssit  

Vero.fi. 2021. Osakeyhtiön ja osuuskunnan tuloverotus. Päivitetty 2.3.2021. Luettu 4.12.2022.  https://www.vero.fi/yritykset-ja-yhteisot/verot-ja-maksut/osakeyhtio-ja-osuuskunta/tuloverotus/  

Vero.fi. 2020. Arvonlisäveroprosentit.  Päivitetty 24.4.2020. Luettu 5.12.2022. https://www.vero.fi/yritykset-ja-yhteisot/verot-ja-maksut/arvonlisaverotus/arvonlisaveroprosentit/  

Virolainen, R. 2015. Komissiokauppa ja välitysmyynti kirjanpidossa ja arvonlisäverotuksessa. Tilitoimisto.fi. Julkaistu 19.08.2015. https://tilisanomat.fi/kirjanpito/komissiokauppa-ja-valitysmyynti-kirjanpidossa-ja-arvonlisaverotuksessa